Abgrenzung zwischen Kauf nach Miete, Mietkauf und Leasing
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Ertragsteuerlich gestalten sich Mietkauf-, Miet- und Leasingverträge hinsichtlich der Zurechnung der Wirtschaftsgüter und der Behandlung der einzelnen Mietzahlungen bzw. Leasingraten oftmals problematisch. Bei der rechtlichen Beurteilung von entsprechenden Sachverhalten ist deshalb grundsätzlich zwischen folgenden Vertragstypen zu unterscheiden:
Kaufverträge
Mietverträge
Kauf nach Miete
Mietkaufverträge
echter Mietkauf
unechter Mietkauf
Leasingverträge.
1. Kauf nach Miete
Bei einem Kauf nach Miete wird zunächst ein unbefristeter Mietvertrag über ein Wirtschaftsgut zu einem angemessenen Mietzins abgeschlossen, wobei der Mietvertrag schließlich durch Veräußerung des Wirtschaftsguts zum Zeitwert (= Teilwert) beendet wird. Die gezahlten Mieten haben dabei auf den vereinbarten Kaufpreis keine Auswirkung (es erfolgt keine Anrechnung).
In einem solchen Fall treten ertragsteuerlich folgende Rechtsfolgen ein:
Während der Mietzeit
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beim
Vermieter | beim
Mieter |
Miete = Betriebseinnahme | Miete =
Betriebsausgabe, wenn im betrieblichen Bereich |
AfA-Berechtigung |
Im Fall der Veräußerung
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beim bisherigen
Vermieter | beim bisherigen
Mieter |
Laufender Gewinn/Verlust | Anschaffungsvorgang |
Evtl.
Veräußerungsgewinn/-Verlust nach § 16 EStG | Aktivierung der Anschaffungskosten |
AfA-Berechtigung |
2. Mietkaufverträge
Bei „Mietverträgen“, die im Ergebnis Mietkaufverträge sind, wird dem Mieter vertraglich das Recht eingeräumt, den gemieteten Gegenstand unter Anrechnung der gezahlten Miete auf den Kaufpreis zu erwerben. Sie enthalten damit Elemente des Miet- und des Kaufvertrags.
Zu unterscheiden sind die sog. „echten Mietkäufe“ von den sog. „unechten Miet- oder verdeckten Ratenkäufen“. Merkmale hierfür sind:
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echter
Mietkauf | unechter Mietkauf/verdeckter
Ratenkauf |
Abschluss eines Mietvertrags, weil die Vertragsparteien zunächst
ernsthaft ein Mietverhältnis beabsichtigen. | Abschluss eines als „Mietvertrag“ bezeichneten
Vertrags, obwohl die Vertragsparteien von Anfang an die Veräußerung des
Wirtschaftsguts beabsichtigen. |
Dem
Mieter wird das Recht eingeräumt, jederzeit den Mietgegenstand zu erwerben (die
Ausübung der Kaufoption liegt im Ermessen des Mieters). | Evtl. beiderseits unkündbarer „Mietvertrag“ bzw. die
„Mietdauer“ wird so bemessen, dass bei Ablauf dieses Zeitraums das
Wirtschaftsgut wirtschaftlich verbraucht ist und der „Mieter“
daher praktisch keine Möglichkeit mehr hat, dem „Vermieter“ das
Wirtschaftsgut zurückzugeben (vgl. BStBl 1964 II S.
44) |
Die vereinbarte Miete ist
angemessen. | Die vereinbarte
„Miete“ ist bei wirtschaftlicher Betrachtung hinsichtlich Höhe,
Dauer und Fälligkeit ungewöhnlich. Sie entspricht eher einer Kaufpreisrate ( BStBl 1971 II S. 133). |
Anrechnung der bis zur Veräußerung gezahlten Mietbeträge auf den
Kaufpreis (Listenpreis); häufig wird der Kaufpreis erst bei Abschluss des
Kaufvertrags i. H. des Zeitwerts festgelegt. | Der Kaufpreis entspricht dem bei Abschluss des
„Mietvertrags“ geltenden Listenpreis, wobei die überhöhten
„Mietbeträge“ auf den Kaufpreis angerechnet werden; hierbei ergibt
sich ein Restkaufpreis, der regelmäßig erheblich unter dem Teilwert des
Wirtschaftsguts liegt. |
Bei den vorgenannten Merkmalen handelt es sich um Indizien; es ist daher auf die Gesamtgestaltung des jeweiligen Einzelsachverhaltes abzustellen (vgl. im Einzelnen BStBl 1992 II S. 182).
Es ergeben sich nachstehende Rechtsfolgen:
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echter
Mietkauf | unechter Mietkauf/verdeckter
Ratenkauf |
Während der Mietdauer ist der Sachverhalt als Mietverhältnis zu
behandeln. | Der Vertrag gilt von Anfang an als
Kaufvertrag (verdeckter Ratenkauf). |
Erst durch den späteren Kaufvertrag ergeben sich folgende
Konsequenzen: | Sofortiger Übergang des
wirtschaftlichen Eigentums auf den Erwerber
(„Mieter“). |
Anschaffungskosten beim Erwerber: Restlicher Kaufpreis + angerechnete Miete ./. verbrauchte „AfA“ (Wertverzehr) vom Listenpreis für die Mietdauer (ab Ingebrauchnahme durch den späteren Käufer bis zum Erwerbszeitpunkt), höchstens angerechnete Miete = Anschaffungskosten beim Erwerb | „Mietzahlungen“ gelten als
Kaufpreisraten. |
Die Anrechnung der
gezahlten Miete gilt (wirtschaftlich betrachtet) als Rückgängigmachung des
ursprünglichen Mietaufwands. | |
Abschreibung ab Erwerb auf die Restnutzungsdauer des
Wirtschaftsguts. |
3. Leasing-Verträge
Leasing ist eine Sonderform der entgeltlichen Gebrauchsüberlassung von beweglichen oder unbeweglichen Wirtschaftsgütern. Es handelt sich hierbei um eine besondere Art der Miete. Bei der Beurteilung von Leasing-Verträgen geht es daher zunächst regelmäßig um die Frage, wem das Wirtschaftsgut zuzurechnen ist, dem Leasing-Geber oder dem Leasing-Nehmer. In der Praxis werden Leasing-Verträge in der Regel so gestaltet, dass das Wirtschaftsgut dem Leasing-Geber zuzurechnen ist. In Ausnahmefällen (z. B. bei der Inanspruchnahme von Investitionszulagen oder Sonderabschreibungen) ist der Leasing-Nehmer am wirtschaftlichen Eigentum interessiert und wird auf einer entsprechenden Vertragsgestaltung bestehen.
Wirtschaftlich verbergen sich hinter Leasing-Verträgen grundsätzlich Mietverträge und zuweilen auch Ratenkaufverträge. Die im Rahmen eines Leasing-Vertrages vom Leasing-Nehmer zu erbringenden Geldleistungen übersteigen den Aufwand, der sich bei einer Eigenanschaffung ergeben würde.
Die Vorteile des Leasing bestehen insbesondere darin, dass der Leasing-Nehmer
mit modernsten, dem neuesten technischen Stand entsprechenden Wirtschaftsgütern arbeiten kann,
die Liquidität des Betriebs weitgehend erhalten kann,
keine banküblichen Sicherheiten bereitstellen muss,
die Aufwendungen exakt kalkulieren kann.
Anders als bei den üblichen Mietverträgen ist hier in der Regel der Leasing-Nehmer verpflichtet, den Gegenstand in einem zum vertragsmäßigen Gebrauch geeigneten Zustand zu erhalten.
ESt-Kartei ND:
Das bisherige Karteiblatt § 6 EStG Nr. 8.0 (Kontrollnummer 1789) ist durch dieses Karteiblatt zu ersetzen.
Die Anlage 1 Datei öffnen enthält Hinweise zu verschiedenen von der Praxis entwickelten Vertragstypen und deren steuerlicher Behandlung.
Die Anlage 2 Datei öffnen enthält eine Übersicht über das Finanzierungs-Leasing.
Die Anlage 3 Datei öffnen enthält eine Übersicht über die steuerliche Zurechnung des Leasing-Gegenstandes beim Finanzierungs-Leasing (bewegliche Wirtschaftsgüter).
Landesamt für Steuern
Niedersachsen v. - S
2170-22-St 227
Fundstelle(n):
ESt-Kartei ND
EStG §
6 Karte Nr.
4.1
DStR 2020 S. 1739 Nr. 32
EStB 2020 S. 393 Nr. 10
LAAAH-48884